近期稅法修正對在美營運跨國公司之影響探討資誠聯合會計師事務所

文／資誠聯合會計師事務所　周思齊會計師

美國眾議院籌款委員會 主席Dave Camp於二月底公布2014年稅法修正草案。該修正草案將對美國稅法(Internal Revenue Code)進行重大修正，其中包含調降美國營利事業所得稅稅率從35%至25%，以及其他對在美營運跨國企業影響重大之法條。除此之外，3月4日歐巴馬政府公布之2015年財政預算計畫亦有數個影響在美營運跨國企業之提案。除了針對以前年度之修正提案外，另有數個將對在美營運跨國企業產生重大影響之新提案。

以下針對修正草案與預算計畫提案將對在美營運跨國企業產生影響之部分重點介紹，其中特別值得關注的是利息費用扣抵新訂定之限制。雖然稅法修正草案將不立即影響企業本年度或明年度之稅賦負擔，但對於在美營運之跨國企業而言，了解此次稅法修正草案與預算計畫提案與其相關聯之稅賦考量仍有其必要性，尤其若政府採用其他提案並增加預算需求，為了增加收入，政府可能將採用提高企業稅賦之相關提案。

美國利息費用抵減

現行法規163(j)條下規範之利息費用抵減上限為營利事業調整後應稅所得(adjusted taxable income)之50%，本次稅法修正草案提議下修至40%。除此之外，自2015年度開始，超過上限之部分亦不得遞延以後年度。該修正草案將限制在美營運跨國公司之利息費用抵減數額。

應稅所得40%之利息費用抵減門檻為配合法規163條相關之其他修正。法規163條主係防止資本弱化之規範，限制全球關聯企業下之美國公司可認列之利息費用，尤其是美國公司為主之全球關聯企業與其海外受控公司，但由於全球槓桿操作之相關例外規定，該法條尚未完全適用所有費用認定。然而，在美營運跨國企業其集團架構中如有海外受控企業，為因應本次稅法修正草案與資本弱化規範之相關條例，應重新檢視其集團之稅賦考量，以避免超過抵減上限之利息費用被剔除。
 
2015年財政預算計畫提案縮減在美營運跨國公司之利息費用。其提案規定，歸屬於採用美國或國際財務會計準則編製的合併財務報表下之美國公司，其利息費用可扣抵額上限為利息收入與按照美國稅法計算下集團利息費用中其按比例分攤利息費用之總和。

資誠觀點：

歐巴馬政府公布之2015年財政預算計畫對在美營運跨國公司之利息費用認列提出一套全新、複雜且影響層面深遠之算法：按全球借款比例決定美國公司之可扣抵利息費用。因此，一個外國跨國企業將必須依美國稅法設算其全球集團淨利息費用，然後以該集團之美國公司對此全球集團之營收貢獻比例，計算其可在美國認列之利息費用上限。相較於目前規定之調整後應稅所得50%上限，該美國公司可選擇適用其利息費用認列上限為調整後應稅所得之10%，或者當其無法提供相關文件來證明其利息費用之計算，直接適用認列上限10%。相較起先前提案欲提高法條163(j)對採用反轉策略公司(inverted company)之限制，本次提案將廣泛地影響全部在美營運跨國公司及其利息費用之認列限制。

防反轉策略規定(Anti-Inversion Rules)及公司課稅居所(Corporate Residency)

歐巴馬政府公布之2015年財政預算計畫包含擴大反轉交易(inversion transaction)之定義：在一定條件下，外國公司在美國稅法下通常被視為美國公司，且在收購交易中取得美國公司大多數的資產，而被收購公司之股東須持續持有50%以上之境外收購公司所有權。相較起現行規定被收購公司之股東須持續持有80%以上之收購公司所有權，2015年財政預算計畫大幅降低原有比率。

其他特別規定還包含：不論原股東持續持有公司所有權的類別，只要交易後之外國公司取得大多數美國公司之資產，集團在美國有相當程度的商業活動，且外國公司之主要管理及監控功能在美國境內進行，則該交易將被視為反轉交易。

資誠觀點：

2015年財政預算計畫擴大現行防反轉交易之規定，將使得一般跨國併購交易可能受影響，並一併引進外國公司如以美國為其實際進行管理與監控處所，即視為其取得美國稅務居所的概念。此項規定將可能導致當一外國公司僅購入一非重大之美國公司時，外國母公司即被視為美國母公司的後果，意味著此等交易之目的與範疇將需要更進一步之考量。儘管2014年稅法修正草案並未包含本項提案，近來由於法規適用之不確定性與其可能造成之影響，依實際管理與監控處所來決定公司課稅居所之提案已引起業界許多關注，並間接醞釀企業高階主管出走美國。

投資美國不動產

在現行外國人投資美國不動產法案 (Foreign Investment in Real Property Tax Act, “FIRPTA”)規定下，如果公司沒有持有任何美國不動產利益(USRPIs)，且公司全部持有之美國不動產利益已於1980年6月18日之後或是處分日前五年兩者選其短之期間認列，則美國不動產利益將不包含美國公司股票，此規定又被稱為淨空原則 (cleansing rules)。在稅法修正草案中，如納稅義務人在處分股票日前五年間持有美國不動產利益，在Subchapter M規範下之測試期間，公司中的任何因REIT或是RIC產生稅賦負擔之利益將不適用淨空原則。本次修正草案提出之外國人現持有之美國不動產利益生效之回溯日期可推至2014年12月31日。

（本文原刊載於資誠《國際租稅要聞》第147期 http://pwc.to/Tcljiq）